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A TRIBUTAÇÃO NO INVENTÁRIO, PARTILHA, SEPARAÇÃO CONSENSUAL E DIVÓRCIO CONSENSUALCOM A VIGÊNCIA DA LEI 11.441/2007

Autor: Silvia Maria Benedetti Teixeira *

 

Nenhuma escritura pública de separação, divórcio ou de partilha poderá ser lavrada sem o recolhimento prévio dos tributos incidentes nas transmissões de bens quer sejam imóveis ou de outras espécies de bens, quer sejam a título gratuito ou oneroso, quer seja o imposto incidente de competência do Município ou do Estado, enfim  são estes  alguns dos aspectos tributários que pretende-se analisar.

 

 

1 O IMPOSTO DE TRANSMISSÃO NAS PARTILHAS DE BENS:

 

O imposto de transmissão  tem como fato gerador uma trasmissão de bens, que pode ser apenas de bens imóveis ou de quaisquer bens ou direitos.

   Esta transmissão pode dar-se a título gratuito ou a título oneroso como pode dar-se por ato inter-vivos ou ato causa mortis. Assim, cabe previamente verificar-se a incidência do imposto de transmissão em todas estas situações a fim de que se possa determinar a legislação aplicável, uma vez que há previsão constitucional de imposto de transmissão de bens de competência dos Estados e do Distrito Federal e também de competência dos Municípios.

 

O art. 155  da Constituição Federal  define que compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:

 

 transmissão causa mortis e doação, de quaisquer bens ou direitos.

 

Já no art. 156 da CF:

Compete aos Municípios instituir impostos sobre:

[...].

II- transmissão inter vivos, a qualquer título, por ato oneroso, de bens imóveis, por natureza ou acessão física, e de direitos reais sobre imóveis, exceto os de garantia, bem como cessão de direitos a sua aquisição.

           

1.1    O imposto de transmissão inter vivos- ITBI

 

O imposto de transmissão de bens imóveis, conforme previsto constitucionalmente, tem como fato gerador a transmissão  inter vivos. É uma transmissão onerosa, a qualquer título, da propriedade ou domínio útil de bens imóveis por natureza ou acessão física, o que significa que não incide nos negócios gratuitos, como a doação.

 

Incide também nas cessões de direitos hereditários efetuadas de forma onerosa e na transmissão a qualquer título, de direitos reais sobre imóveis[3], exceto os de garantia, como o penhor, a hipoteca e a anticrese, conforme definidos no Código Civil e sobre quaisquer outros atos e contratos onerosos, que transfiram a  propriedade de bens imóveis ou de direitos a eles relativos[4], sujeitos a transcrição na forma da lei.

 

O fato gerador do ITBI é previsto no Código Tributário Nacional no art. 35 nos seguintes termos:

 

I -         a transmissão, a qualquer título, da propriedade ou do domínio útil de bens imóveis, como definidos na lei civil;

II -        a transmissão, a qualquer título, de direitos reais sobre imóveis, exceto os direitos reais de garantia;

III -        a cessão de direitos relativos às transmissões referidas nos incisos anteriores.

            O CTN nos conceitos  utilizados na definição do fato gerador do imposto de transmissão  utiliza-se de institutos jurídicos do direito civil, que devem ser buscados apenas para  interpretação, conceito e formas destes institutos naquilo em que o direito tributário não dispuser de modo contrário, uma vez que, os arts. 109 e 110 do CTN preservam a autonomia do direito tributário quanto  a uma definição relativa aos efeitos tributários.

Para Heleno Taveira Torres[5]: “Eventuais limitações à relação entre direito tributário e direito privado, no Brasil, devem ser buscadas na Constituição. Contudo, o Código Tributário Nacional contempla duas regras exclusivamente nessa matéria, que são os arts. 109 e 110.”

O recolhimento do ITBI ao Município é feito geralmente pelo adquirente ou cessionário do bem ou direito, podendo ser efetuado também, pelo cedente ou transmitente, como responsável, tudo vai depender da lei municipal de instituição do tributo. O que é certo é que este recolhimento deverá anteceder à trasferência econômica do bem, o que ocorre no momento da assinatura aposta pelas partes envolvidas no instrumento de transmissão.

 

Assim explica  Kiyoshi Harada [6]:

 É verdade que a transmissão só se opera com o registro do título de transferência na circunscrição imobiliária competente. Porém, é certo, também, que pela assinatura das partes no instrumento de transmissão ocorre a transferência econômica do bem, tornando certo a ulterior ocorrência do fato gerador, isto é, o registro desse instrumento.

A base de cálculo do ITBI  segundo o art. 38 do CTN é o valor venal dos bens ou direitos  transmitidos. É o valor de mercado do imóvel  no momento da transmissão e sobre o qual incidirá a alíqüota  fixada na lei municipal,  que   via de regra,  é  estipulada em 2% ou 3%.

Em relação ao ITBI existe uma grande controvérsia  em relação ao tema progressividade das alíquotas, no sentido da possibilidade ou não de estipulação de alíquotas progressivas por ser o ITBI considerado um imposto real e que a progressividade só se aplicaria a impostos pessoais. Este assunto  será tratado posteriormente.

 

1.2 O imposto de transmissão causa mortis e doações de quaisquer bens e de direitos a eles relativos- ITCD

Previsto no artigo 155, § 1.º, III da CF:

I - relativamente a bens imóveis e respectivos direitos, compete ao Estado da situação do bem, ou ao Distrito Federal;

II - relativamente a bens móveis, títulos e créditos, compete ao Estado onde se processar o inventário ou arrolamento, ou tiver domicílio o doador, ou ao Distrito Federal;

III - terá a competência para sua instituição regulada por lei complementar:

a) se o doador tiver domicílio ou residência no exterior;

b) se o de cujus possuía bens, era residente ou domiciliado ou teve o seu inventário processado no exterior;

 

IV - terá suas alíquotas máximas fixadas pelo Senado Federal.

 

É um imposto de competência dos Estados e no Rio Grande do Sul regula-se pela Lei Estadual n.º: 8.821/89, atualizada pela Lei n.º 11.561 de 27/12/2000, que define como fato gerador:

 

A transmissão causa mortis e doação a qualquer título da:

a) da propriedade ou domínio útil de bens imóveis  e de direitos a eles relativos;

b) bens móveis, títulos e créditos, bem como dos direitos a eles relativos.

 

Prevê o art. 3.º da lei 8821:

 

O imposto é devido ao Estado quando:

 

a)   os bens imóveis localizarem-se no seu território;

b)    os bens móveis, títulos e créditos forem transmitidos em decorrência de inventário ou arrolamento processado neste Estado.

c)   Quando o herdeiro ou legatário for domiciliado neste Estado e a transmissão for de bens móveis, títulos e créditos mesmo que o inventário ou arrolamento tiver sido processado no exterior ou se o de cujus era residente e domiciliado no exterior

E, em relação à doação de bens móveis, títulos e créditos  se o donatário ou o doador tiver domicílio no Brasil. Basta um deles ter domicílio no Estado.

 

O momento da ocorrência do fato gerador do tributo será, nas transmissões causa mortis,  na data da abertura da sucessão legítima ou testamentária; na instituição do fideicomisso; na instituição do usufruto, na data da morte do fiduciário; na transmissão do fideicomisso.

 

Na transmissão por doação ocorrerá o fato gerador na data da instituição do usufruto convencional; na data da consolidação da propriedade na pessoa do nu-proprietário; na extinção do usufruto; na data da partilha do bem por antecipação da legítima e na data da formalização do negócio jurídico, nos casos não previstos anteriormente.

 

Conforme  previsão legal, o ITCD tem como fato gerador a transmissão, a qualquer título, por ato não oneroso, de bens móveis e imóveis e de direitos a eles relativos, títulos e créditos. Não se aplica ITCD aos direitos reais de garantia, como a hipoteca, o penhor e a anticrese.

 

Entende-se que quando da partilha de bens e direitos, em processo de inventário  ou de dissolução de sociedade conjugal, algum herdeiro receber, de forma não-onerosa, quinhão superior ao  do(s) outro(s), a diferença recebida a mais eqüivale a uma doação do(s) herdeiro(s) que ficou com a parte menor para o que recebeu a parte maior. 

A base de cálculo é o valor real dos bens ou direitos ou o valor do título ou crédito transmitidos, entendendo-se por valor real o valor corrente de mercado  sendo, ainda devido o pagamento do imposto incidente na doação de dinheiro, sob qualquer forma que se efetive, seja em espécie, em cheque, transferência bancária, etc.

Prevê a CF que o ITCD  terá suas alíquotas máximas fixadas pelo Senado Federal, que assim determina:

 

Art. 1º - A alíquota máxima do imposto de que trata a alínea “a”, inciso I, do artigo 155 da Constituição Federal será de oito por cento, a partir de 1º de janeiro de 1992.

Art. 2º - As alíquotas dos impostos, fixadas em lei estadual, poderão ser progressivas em função do quinhão que cada herdeiro efetivamente receber, nos termos da Constituição Federal.

 

2 DA PROGRESSIVIDADE DAS ALÍQUOTAS DO IMPOSTO DE TRANSMISSÃO

 

  Existem muitas discussões doutrinárias e jurisprudenciais sobre  a possibilidade das alíquotas serem progressivas no imposto de transmissão. A  Constituição Federal não  admite a progressividade de alíquotas, salvo nas situações nela expressamente especificados, todavia no art. 145, § 1.º diz que os impostos serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte e, precisamente neste artigo, estaria presente uma autorização genérica para a progressão dos impostos. Para Hugo de Brito Machado[7]: “Essa progressividade é uma forma de realizar o princípio da capacidade contributiva, ou, mais exatamente, de adequação do tributo à capacidade econômica de cada um”.

 

Doutinadores que defendem a não progressividade  usam o argumento de que o imposto de transmissão considera apenas o valor do bem sobre o qual incide , então sendo um imposto real não admite progressividade.

 

Embora a Constituição Federal não tenha previsão expressa para a progressividade do imposto de transmissão,  deixou para o Senado Federal a competência para a fixação das alíquotas máximas do imposto então, através de Resolução foi fixada a alíquota máxima em  8% e, na mesma Resolução, o art. 2.º prevê que possam ser progressivas as alíquotas.

 

Assim, com base na Resolução do Senado Federal, cada Estado da federação, no âmbito de suas competências, instituiu sua lei de ITCD prevendo a progressividade. O mesmo ocorreu no Rio Grande do Sul, onde a Lei 8821/89  determina a  progressividade das alíquotas no art. 18 para a transmissão causa mortis e, no art. 19, para as transmissões por doação.

 

         Na transmissão causa mortis a alíquota será definida com base na soma do valor venal dos bens compreendidos no quinhão do herdeiro de acordo com a tabela abaixo descrita:

Isento .......................... ..........até 10.509 UPFs[8]

1%  para valores  entre 10. 509 e 14.012 UPFs

2%  para valores entre 14. 012 e 17. 515 UPFs

3%  para valores entre 17.515  e 21. 018 UPFs

4% para valores entre  21. 018 e 22. 769 UPFs

5% para valores entre 22. 769  e 24. 521 UPFs

6% para valores entre 24. 521 e  26.272 UPFs

7% para valores entre 26.272  e 28. 024 UPFs

8% para valores  que excedam a 28.024 UPFs

 

      Quando a transmissão dos bens ou direitos ocorrer através transmissão gratuita, a alíquota será definida com base no resultado  da  soma dos valores venais dos bens integrantes da doação ou da cessão de direitos, efetuada de forma gratuita, de acordo com a tabela a seguir:

 

3%  para valores até  21.018 UPFs

4%  para valores  entre 21.018 e 22.769 UPFs

5%  para valores entre 22.769 e  24.521 UPFs

6%  para valores entre 24 521 e  26.272 UPFs

7%  para valores entre 26.272 e  28.024 UPFs

8%  para valores  que excedam   28.024 UPFs

 

Por oportuno, como até a presente data a Lei 8821/1989, que instituiu o ITCD no Rio Grande do Sul, não foi declarada inconstitucional e nem revogada por lei posterior, entende-se que continuam em pleno vigor as alíquotas progressivas de 1% a 8% pra o ITCD causa mortis e de 3% a 8% para o ITCD aplicável às doações e outros atos de transmissões gratuitos.

 

3 A DISTINÇÃO ENTRE RENÚNCIA E CESSÃO DE DIREITOS PARA EFEITOS DO IMPOSTO DE TRANSMISSÃO

 

Na cessão de direitos hereditários, que só pode ocorrer após a abertura da sucessão e antes da partilha, existe a faculdade do  herdeiro, legítimo ou testamentário, transferir a outrem,  todo o quinhão hereditário ou  parte dele, bastando que o cedente tenha capacidade jurídica. Esta cessão de direitos de uma quota hereditária sem especificar bens poderá ser efetuada de forma gratuita ou onerosa, assumindo o cessionário a mesma posição do cedente.

 

 Se a  cessão for onerosa e feita a terceiros só o pode com o consentimento dos demais herdeiros. Previsão do art. 1794 do Código Civil de que há o direito de preferência entre os co-herdeiros.

 

Se esta  cessão de direitos hereditários for de bens imóveis será necessário para a determinação do imposto de transmissão incidente verificar se a transmissão foi efetuada de forma onerosa e, neste caso, incidirá o ITBI, ou se foi efetuada de forma gratuita quando incidirá o ITCD. O mesmo ocorrerá na dissolução da sociedade conjugal havendo desigualdade na partilha com a transferência patrimonial, matéria que foi sumulada pelo TJRS através da Súmula 29[9].

 

Por outro lado, não podemos confundir doação com renúncia de herança, uma vez que na primeira  há efetivamente uma transmissão de bens do patrimônio do doador para o do donatário enquanto que na renúncia à herança não ocorre esta transmissão. Na renúncia abdicativa[10] de direitos hereditários como não há transmissão de bens ou de direitos, logo não ocorre o fato gerador da obrigação tributária, então não há incidência do ITCD.

 

Assim, na renúncia não há tributação porque não há transmissão de bens do patrimônio do de cujus para o herdeiro que renunciou , todavia, na cessão de direitos hereditários ocorrem dois fatos geradores, duas transmissões: Uma do “de cujus” para o herdeiro e como transmissão “causa mortis” incidirá o ITCD, imposto de competência do Estado e outra,  a cessão do herdeiro para o cessionário, ocorrendo uma transmissão inter vivos, que poderá ser efetuada de forma onerosa com a incidência do ITBI, imposto  de competência do Município, ou de forma gratuita com a incidência do ITCD.

 

4 ASPECTOS TRIBUTÁRIOS NA RESOLUÇÃO N.º 35/07 DO CNJ

 

A Resolução n.º 35/07 do Conselho Nacional de Justiça, com a finalidade de adoção de medidas uniformes da lei 11441/2007 em todo o território nacional e com vistas a prevenir e evitar conflitos, traz entre suas resoluções  também algumas referentes aos aspectos tributários, como:

 

 Art. 15: o recolhimento dos tributos incidentes deve anteceder a   lavratura da escritura.

                        Art. 22: apresentação da certidão negativa de tributos;

Art. 38: na partilha em que houver transmissão da propriedade do patrimônio individual de um cônjuge ao outro ou a partilha desigual do patrimônio comum deverá ser comprovado o recolhimento do tributo devido sobre a fração trasferida.

 

            A primeira se refere ao momento de recolhimento do imposto de transmissão nas separações e divórcios consensuais e nos inventários e partilhas extrajudiciais, determinando que nenhum ato de transferência do patrimônio poderá ser efetuado sem o prévio pagamento dos tributos incidentes.

 

            É o que também prevê o art. 134 , VI  do CTN:

 

               Responsabilidade de terceiros:

 

VI- respondem solidariamente com o contribuinte nos atos em que intervierem ou pelas omissões de que forem responsáveis, os tabeliães, escrivães e demais serventuários de ofício, pelos tributos devidos sobre os atos praticados por eles, ou perante eles, em razão do seu ofício.

 

            Ensina Luiz Felipe Silveira Difini: “Os tabeliães, escrivães, registradores e demais serventuários respondem pelo imposto de transmissão de bens dos quais lavrem ou registrem escrituras, formais de partilha e outros atos de transmissão, pois só podem lavrá-las ou resgistrá-las ante prova de recolhimento do respectivo tributo”[11].

 

A quitação dos tributos há que ser provada pela respectiva certidão negativa,  que é o documento expedido regularmente pela Fazenda Pública dando prova de quitação dos  tributos. A certidão Negativa de tributos tem previsão legal tanto no CTN quanto no Código de Processo Civil,  nos seguites artigos:

 

Art. 205 do CTN: A lei poderá exigir que a prova da quitação de determinado tributo, quando exigível, seja feita por certidão negativa....

Art. 1026 do CPC : Da Partilha: Pago o imposto de transmissão a título de morte, e junta aos autos certidão ou informação negativa de dívida para com a Fazenda Pública, o juiz julgará por sentença a partilha.

 

Art. 1031 e seguintes do CPC- Arrolamento:§ 5.º: Provada a quitação dos tributos relativos aos bens do espólio e às suas rendas, o juiz julgará a partilha [...].

 

Com a nova Lei  11 441/2007 podemos afirmar que somente após a prova da quitação dos tributos, com a apresentação das certidões negativas de débitos para com as Fazendas Públicas Estadual, Municipal e Federal é que poderá o notário lavrar a escritura de partilha ou adjudicação, separação e divórcio, sob pena de  em assim não agindo responder solidariamente com o contribuinte pelo tributo devido.

 

 

5 A NOVA SISTEMÁTICA, DENOMINADA SISTEMA ITC, DA SECRETARIA DA FAZENDA DO ESTADO DO RIO GRANDE DO SUL.

 

A Secretaria da Fazenda do Estado, um pouco antes da edição da Lei 11 441/07, já disponibilizava um  formulário eletrônico denominado DIT- declaração do ITCD e cuja sistemática continua em vigor, destinado aos advogados e notários, previamente cadastrados,  que deve ser  utilizado para o preenchimento de todas  as informações necessárias às transmissões de bens ou de direitos decorrentes de processos de inventários, arrolamentos, separações e divórcios.

 

 Esta sistemática permite a agilização  do procedimento referente ao pagamento do imposto de transmissão e demonstra estar perfeitamente de acordo com os objetivos da nova lei 11 441/2007.

 

 De uma forma prática e ágil e sem necessidade de deslocamento permite ao advogado ou ao notário uma interação on line com a Secretaria da Fazenda do Estado, onde podem descrever os bens a serem avaliados, requerer e receber a avaliação dos bens. Após, ou no mesmo ato, podem requerer o cálculo dos tributos incidentes, bem como, a emissão da guia de arrecadação do imposto. Com a emissão da guia do imposto devido e efetuado o pagamento do tributo, poderá ser requerida a certidão negativa de débitos e uma vez verificada a quitação será expedida a certidão negativa pela autoridade fiscal. Tudo efetuado sem necessidade do advogado sair de seu escritório, uma vez que efetuada on line.

 

 O sistema poderá ser acessado através do site da Secretaria da Fazenda no endereço eletrônico: htpp://www.sefaz.rs.gov.br, todavia, este acesso só é permitido ao advogado ou notário previamente cadastrado junto à Secretaria da Fazenda do Estado.

 

Conclusão

 

A lei 11 441/2007 que visa desafogar o poder judiciário permitindo a escolha do procedimento extrajudicial para os divórcios, separações e partilhas consensuais e que não envolvam interesses de menores e de incapazes tem reflexos na esfera tributária, na medida em que, nenhum notário poderá lavrar a escritura pública ou praticar qualquer  ato que importe transmissão de bem ou de direito a ele relativo, sem que o interessado apresente comprovante original do pagamento do imposto, o qual será transcrito em seu inteiro teor no instrumento respectivo.

 

Seja na transmissão inter vivos e onerosa de bens imóveis onde incidirá o ITBI , seja na transmissão causa mortis ou doações de quaisquer bens e de direitos a eles relativos quando incidirá o ITCD,  deverá ser provada a quitação do imposto de transmissão através das  certidões negativas das Fazendas Públicas Municipal, Estadual e Federal e, só então, poderá ser lavrada a escritura pública de separação, divórcio ou inventário nas situações previstas na Lei 11 441/07.

 

REFERÊNCIAS

 

BARRETO, Aires, F. Imposto sobre a Transmissão de bens Imóveis- ITBI. In: MARTINS, Ives Gandra da Silva. (Coor.). Curso de Direito Tributário. 7.ª ed. Sâo Paulo: Saraiva, 2006.

 

DIFINI, Luiz Felipe Silveira. Manual de Direito Tributário.3.ªed.São Paulo: Saraiva, 2006.

 

HARADA, Kiyoshi. Imposto sobre transmissão de bens imóveis (ITBI) . Jus Navigandi, Teresina, ano 4, n. 40, mar. 2000. Disponível em: <http://jus2.uol.com.br/doutrina/texto.asp/id=1400>. Acesso em: 27 maio 2007.

 

MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário. São Paulo: Malheiros, 1997.

 

MADALENO, Rolf. Separação Extrajudicial: praticidade, trâmite e fraude. RBDF n.º 41. São Paulo: IOB Thompson, abri/maio 2007.

 

TÔRRES, Heleno Taveira. Interpretação e Integração das Normas Tributárias- Reflexões Críticas. In: TORRES, Heleno T. Tratado de Direito Constitucional tributário: estudos em homenagem à Paulo de Barros Carvalho. São Paulo: Saraiva, 2005.